IN RFB nº 2.343/2026: a clínica que assume o serviço hospitalar não se confunde com fornecedora de mão de obra

A nova disciplina consolida a exigência de sociedade empresária de fato e de direito, mas não autoriza equiparar automaticamente toda atuação médica em hospitais à cessão de mão de obra

Por Fernando Assef Sapia e Vitor Guerra Grecco · 21 de outubro de 2026

A Instrução Normativa RFB nº 2.343/2026, em vigor desde 18 de setembro de 2026, deslocou o centro do debate sobre a tributação das clínicas médicas que atuam em hospitais. A questão decisiva deixou de ser apenas o local em que o médico presta o serviço e passou a ser a identificação de quem presta o atendimento, quem o organiza e quem assume os riscos da atividade.

A nosso ver, a nova regra não autoriza excluir do regime favorecido, de forma automática, a clínica que aloca profissionais no ambiente hospitalar, mas responde diretamente pelo atendimento ao paciente e pela organização, execução ou assunção dos riscos inerentes ao serviço.

O regime em questão é o dos percentuais reduzidos de presunção, de 8% para o IRPJ e de 12% para a CSLL, aplicáveis à receita de serviços hospitalares em lugar dos 32% previstos para os serviços em geral, os quais sempre dependeram, nos termos do art. 15 da Lei nº 9.249/1995, da natureza hospitalar ou equiparada do serviço, da organização da prestadora como sociedade empresária e do atendimento às normas da Anvisa. Sem criar autorização genérica, a IN tornou mais nítida a fronteira entre a prestação assistencial empresarial e a simples disponibilização de profissionais.

Serviço hospitalar é atividade, não endereço

O ponto de partida continua sendo o Tema 217 do Superior Tribunal de Justiça (REsp 1.116.399/BA), que fixou interpretação objetiva da expressão "serviços hospitalares", abrangendo as atividades vinculadas às desenvolvidas pelos hospitais e voltadas diretamente à promoção da saúde, em regra, mas não necessariamente, prestadas no interior do estabelecimento hospitalar, com exclusão das simples consultas médicas.

A IN preservou essa lógica ao revogar as vedações relativas ao uso de ambiente de terceiro e ao serviço ambulatorial com exames complementares e home care, em linha com o Parecer SEI nº 7.689/2021/ME da PGFN, e ao incluir expressamente a anestesiologia entre os serviços abrangidos, sem deixar de reafirmar que as consultas médicas simples, ainda que realizadas em hospital, não se confundem com serviços hospitalares propriamente ditos.

Sociedade empresária: forma e substância

A exigência de que a prestadora seja sociedade empresária "de fato e de direito" não nasceu com a IN, uma vez que já constava de soluções de consulta da Receita Federal, como a Solução de Consulta Cosit nº 247/2023, e vinha sendo acolhida pelo STJ, que tem mantido a negativa do regime a sociedades que, embora registradas na Junta Comercial, se limitam à atuação pessoal dos sócios médicos, sem organização autônoma dos fatores de produção (AgInt no AREsp 2.771.202/RS e AgInt no AREsp 3.034.252/RJ).

A novidade está na explicitação do critério no texto regulamentar, em termos que tornam cumulativos o registro compatível com a forma empresária e a existência de efetivo elemento empresarial, de modo que o registro passa a ser condição necessária, mas não suficiente.

Com isso, perde força a orientação do CARF que reconhecia como empresária de fato a sociedade simples dotada de estrutura organizada (Acórdãos nº 1401-005.652 e 9101-006.537), a qual tende a ficar restrita às discussões sobre períodos anteriores à IN.

Inciso V: o centro de gravidade da nova disciplina

O novo inciso V do art. 33, § 4º, da IN RFB nº 1.700/2017 exclui do regime a hipótese em que o serviço efetivamente prestado consista na cessão de mão de obra de profissionais médicos a unidades hospitalares, "sem que a pessoa jurídica seja responsável diretamente pela prestação do atendimento ao paciente, nem pela organização, execução ou assunção dos riscos inerentes à atividade".

Trata-se da alteração de maior impacto prático para as clínicas que atuam em hospitais, embora não seja propriamente inovadora, já que a própria IN RFB nº 1.700/2017 submetia a 32% a receita de locação de mão de obra.

A construção "sem que [...] nem" permite defender que a exclusão se dirige às hipóteses em que a pessoa jurídica não assume, em termos substanciais, as responsabilidades enumeradas. Por consequência, há argumento relevante para sustentar a manutenção do regime favorecido quando a clínica, ainda que aloque profissionais no ambiente hospitalar, seja diretamente responsável pelo atendimento ao paciente e pela organização, execução ou assunção dos riscos inerentes à atividade. Nesses casos, a operação se aproxima de prestação assistencial própria, e não de mera cessão de mão de obra.

Essa leitura ganha força com a revogação da vedação ao ambiente de terceiro, que indica que a organização relevante é a da atividade assistencial, e não a administração do hospital. Também se harmoniza com o Tema 217, segundo o qual a natureza do serviço, e não apenas o local da prestação, deve orientar o enquadramento.

Tratar as quatro responsabilidades como requisitos cumulativos e absolutos para qualquer caso pode restringir o regime além do que a própria redação do inciso V parece indicar. Essa, contudo, ainda é uma controvérsia aberta, pois não há orientação oficial específica que tenha densificado o alcance do novo dispositivo.

Alocar médicos não é, por si só, ceder mão de obra

Há diferença relevante entre fornecer profissionais para que o hospital dirija integralmente o atendimento e assumir, perante o hospital e o paciente, um serviço assistencial determinado, no qual a clínica coordena a equipe, define protocolos, organiza escalas e responde contratualmente pela execução. Nesse segundo modelo, a prestação ocorre dentro do hospital, mas o serviço continua sendo da clínica.

O AgInt no REsp nº 1.877.568/RN ilustra o modelo oposto, pois o STJ manteve a conclusão de que a sociedade de anestesiologia apenas fornecia mão de obra especializada a pronto-socorros e unidades hospitalares, sem afirmar que a anestesiologia fosse incompatível, por natureza, com o conceito de serviço hospitalar. Daí se extrai que a inclusão expressa da especialidade pela IN resolve a dúvida sobre o enquadramento abstrato da atividade, mas não dispensa a demonstração da organização empresarial, da regularidade sanitária e da responsabilidade pelo serviço efetivamente prestado.

Modelos híbridos: a insegurança que permanece

A cautela, contudo, é indispensável, porque até o momento não há solução de consulta, jurisprudência ou orientação da Receita Federal sobre a aplicação do inciso V aos arranjos de risco compartilhado, em que o hospital fornece estrutura, enfermagem ou insumos e a clínica coordena a equipe médica e responde pelo serviço contratado. Não se sabe se a Receita admitirá que a clínica "assume os riscos" quando os divide com o hospital, nem se o advérbio "diretamente" será lido como exigência de responsabilidade exclusiva perante o paciente.

Entendemos que a assunção efetiva, ainda que parcial, de responsabilidades relevantes deve ser considerada suficiente para afastar a caracterização de mera cessão de mão de obra, sobretudo quando a clínica organiza e executa o serviço assistencial. Essa, porém, é uma posição a ser sustentada perante o Fisco, e não um entendimento já reconhecido pela administração tributária.

O que as clínicas devem demonstrar

Como o inciso V privilegia o "serviço efetivamente prestado", o contrato com o hospital deve descrever o serviço assistencial, e não apenas a disponibilização de plantonistas ou de horas médicas. É recomendável explicitar a coordenação da equipe, os protocolos, a responsabilidade pelo atendimento, a forma de remuneração e a distribuição dos riscos, sem que cláusulas isoladas possam substituir a realidade da execução.

A mesma coerência deve estar presente nos atos societários, nos vínculos com os médicos, nas notas fiscais, na documentação sanitária e na segregação das receitas de consultas simples e de outras atividades não abrangidas.

Quanto aos períodos anteriores à IN, convém lembrar que a regra que já submetia a locação de mão de obra a 32% permite questionamentos independentemente do novo inciso, respeitado o prazo decadencial.

Conclusão

A IN RFB nº 2.343/2026 deve ser lida como uma exigência de substância, pois consolida a sociedade empresária de fato e de direito, afasta a ideia de que o endereço hospitalar basta e exclui a cessão de mão de obra sem responsabilidade assistencial própria, sem, contudo, converter em fornecedora de profissionais toda clínica que atua em hospital. Até que surja orientação específica sobre os arranjos híbridos, a segurança jurídica dependerá da transparência contratual e da correspondência entre a forma adotada e a operação efetivamente realizada.

Sobre os autores

Fernando Assef Sapia é advogado, sócio coordenador da área tributária do Henneberg Ferreira Marques Advogados (HFM).

Vitor Guerra Grecco integra a área tributária do Henneberg Ferreira Marques Advogados (HFM), com atuação em contencioso e consultoria tributária.

Referências

RFB, Instrução Normativa RFB nº 2.343, de 17/09/2026, DOU 18/09/2026, seção 1, p. 45.

RFB, Instrução Normativa RFB nº 1.700, de 14/03/2017, arts. 33, 34 e 215.

Lei nº 9.249/1995, arts. 15 e 20, com as alterações da Lei nº 11.727/2008.

STJ, REsp 1.116.399/BA (Tema Repetitivo 217), 1ª Seção, rel. Min. Benedito Gonçalves, j. 28/10/2009, DJe 24/02/2010.

STJ, AgInt no REsp 1.877.568/RN, 1ª Turma, rel. Min. Benedito Gonçalves, j. 26/04/2022.

STJ, AgInt no AREsp 2.771.202/RS, 1ª Turma, rel. Min. Benedito Gonçalves, publicado em 23/05/2025; AgInt no AREsp 3.034.252/RJ, 2ª Turma, rel. Min. Marco Aurélio Bellizze, publicado em 10/06/2026.

CARF, Acórdão nº 1401-005.652, de 20/07/2021; CSRF, Acórdão nº 9101-006.537, de 05/04/2023.

PGFN, Parecer SEI nº 7.689/2021/ME, de 20/05/2021.

RFB, Solução de Consulta Cosit nº 247, de 23/10/2023.